Änderung der Umsatzsteuersätze für den Zeitraum vom 01.07.2020 bis 31.12. 2020 in Deutschland Extra: Bauwirtschaft

Mit Beschluss vom 03.06.2020 hat die Regierungskoalition Maßnahmen zur Bekämpfung der Corona-Folgen, insbesondere die Stärkung der Konjunktur zur Binnennachfrage in Deutschland beschlossen, die Mehrwertsteuersätze befristet vom 01.07.2020 bis 31.12.2020 von 19% auf 16% (Regelsteuersatz) und von 7% auf 5% (ermäßigter Steuersatz) herabzusenken.
Die Absenkung führt für Unternehmer zu einem umfassenden kurzfristigen Handlungsbedarf, insbesondere sind Systeme und Prozesse anzupassen, Verträge zu ändern und die Buchhaltung ist umzustellen. Zugleich ist im Auge zu behalten, dass die Änderungen in sechs Monaten wieder rückgängig zu machen sind.
Da dieser Regierungsbeschluss noch nicht das Gesetzgebungsverfahren durchlaufen hat, bleibt die genaue gesetzliche Regelung abzuwarten; ein Gesetzesentwurf bzw. Hinweise auf Anwendungsvorschriften liegen demzufolge zurzeit noch nicht vor. Für erste zu treffende organisatorische Maßnahmen werden daher bestehende Verwaltungsanweisungen zu § 12 UStG (Steuersätze), Veröffentlichungen in der einschlägigen Fachliteratur und ggf. Verwaltungsanweisungen/BMF-Schreiben aus der seinerzeitigen Umstellung des Steuersatzes von 16% auf 19% herangezogen.

Nachfolgend erhalten Sie einen Überblick über die wichtigsten Eckpunkte:

Welcher Steuersatz ist jeweils anzuwenden?

Der ermäßigte Steuersatz von 7%/5% ist auf die in § 12 Abs. 2 UStG genannten Umsätze sowie die in der umfangreichen Anlage 2 zum UStG aufgeführten Gegenstände anzuwenden. Für alle anderen Umsätze gilt grundsätzlich der Regelsteuersatz von 19%/16%. Mit dem Corona-Steuerhilfegesetz vom 05.06.2020 gilt eine befristete Mehrwertsteuerabsenkung von 19% auf 7% vom 01.07.2020 bis 30.06.2021 für Restaurant- und Verpflegungsdienstleistungen (für Getränke verbleibt es bei 19%). Weitere Umgliederungen von bisher ermäßigt besteuerten Umsätzen in die Gruppe der Um-sätze, die dem Regelsteuersatz unterliegen oder umgekehrt, ist der Änderung des Regierungsentwurfs nicht zu entnehmen.
Auf die Sonderregelungen zu „Durchschnittssätzen“ nach den §§ 23 und 24 UStG wird hier nicht eingegangen.

Ab wann sind die reduzierten Steuersätze anzuwenden?

Anzuwenden ist jeweils der Steuersatz, der im Zeitpunkt der Leistungserbringung gilt. Bei einer Änderung der Steuersätze sind die neuen Steuersätze auf Umsätze anzuwenden, die von dem Inkraft-treten der jeweiligen Änderungsvorschrift an bewirkt werden. Auf den Zeitpunkt der Vereinnahmung des Entgelts kommt es für die Frage, welchem Steuersatz eine Leistung oder Teilleistung unterliegt, ebenso wenig an wie auf den Zeitpunkt der Rechnungserteilung.
Für Leistungen, die in wirtschaftlich abgrenzbaren Teilen (Teilleistungen) geschuldet werden, kön-nen bei einer Steuersatzänderung unterschiedliche Steuersätze in Betracht kommen. Vor dem Inkrafttreten der Steuersatzänderung bewirkte Teilleistungen sind nach dem bisherigen Steuersatz zu versteuern. Auf die danach bewirkten Teilleistungen ist der neue Steuersatz anzuwenden.

Was ist für die Organisation der Buchhaltung und der Rechnungslegung zu beachten?

Für die neuen Steuersätze werden neue Konten in der Buchhaltung benötigt. Für sämtliche Aus-gangsrechnungen mit deutscher Steuer sind die Steuersätze anzupassen. Dies hat zur Folge, dass kurzfristig neue Steuerkennzeichen benötigt werden. Zudem ist sicherzustellen, dass die bestehenden Kennzeichen für den Übergangszeitraum nicht verwendet werden.
Gleichermaßen sind auch neue Steuerkennzeichen für im Inland steuerbare Reverse-Charge Eingangsleistungen sowie innergemeinschaftliche Erwerbe für den Übergangszeitraum erforderlich.

Was ist für erhaltene Anzahlungen und die Erstellung von Schlussrechnungen zu beachten?

In den Fällen, in denen das Entgelt oder ein Teil des Entgelts (z. B. Anzahlungen, Abschlagszahlungen, Vorauszahlungen) vor Ausführung der Leistung oder Teilleistung gezahlt wird, entsteht die Steuer bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder Teilentgelt vereinnahmt worden ist. Anzuwenden ist der zu diesem Zeitpunkt gesetzlich gültige Steuersatz. Dies setzt voraus, dass alle maßgeblichen Elemente der künftigen Lieferung oder künftigen Dienstleistung bereits bekannt sind, d. h. zum Zeitpunkt der Anzahlung genau bestimmt sind. In einer Rechnung über eine Voraus- oder Anzahlung ist der auf das Entgelt oder Teilentgelt entfallende Umsatzsteuerbetrag auszuweisen. Die Vorschrift des § 13b UStG ist entsprechend anzuwenden.
Wird eine Leistung in Teilen geschuldet und bewirkt (Teilleistung), sind Anzahlungen der jeweiligen Teilleistung zuzurechnen, für die sie geleistet werden.

In einer Endrechnung/Schlussrechnung, mit der ein Unternehmer über die ausgeführte Leistung insgesamt abrechnet, sind die vor der Ausführung der Leistung vereinnahmten Entgelte oder Teilent-gelte sowie die hierauf entfallenden Steuerbeträge abzusetzen, wenn über diese Entgelte oder Teil-entgelte Rechnungen mit gesondertem Steuerausweis erteilt worden sind. Bei mehreren Voraus- oder Anzahlungen genügt es, wenn der Gesamtbetrag der vorausgezahlten Entgelte oder Teilentgelte und die Summe der darauf entfallenden Steuerbeträge abgesetzt werden. Wird in der Endrechnung der Gesamtbetrag der Steuer für die Leistung angegeben, braucht der auf das verbleibende restliche Entgelt entfallende Steuerbetrag nicht angegeben zu werden.

In der Bauwirtschaft werden grundsätzlich Werklieferungen (teilweise auch Werkleistungen) auf dem Grund und Boden der Auftraggeber im Allgemeinen nicht in Teilleistungen, sondern als einheitliche Leistung erbracht. Die Umsatzsteuer entsteht im Zeitpunkt der Ausführung der Leistung mit dem zu diesem Zeitpunkt gesetzlich gültigen Steuersatz für die gesamte Leistung. Diese Leistungen sind ausgeführt, wenn dem Auftraggeber die Verfügungsmacht verschafft wird. Der Werklieferungsvertrag wird mit der Übergabe und Abnahme des fertiggestellten Werks erfüllt. Die Finanzverwaltung stellt nicht zwingend auf eine förmliche Abnahme ab. Vielmehr kann die Abnahme auch schlüssig erklärt werden, z. B. durch die bestimmungsgemäße Nutzung durch den Auftraggeber. Fehlende Restarbeiten oder Nachbesserungen schließen eine wirksame Abnahme nicht aus, wenn das Werk ohne diese Arbeiten seinen bestimmungsgemäßen Zwecken dienen kann.

Erfolgt die Ausführung der Leistung durch Übergabe und Abnahme des fertiggestellten Werks in der Zeit vom 01.07.2020 bis 31.12.2020, unterliegt das Entgelt für die gesamte Leistung dem Steuersatz von 16%. In der Schlussrechnung sind die Abschlagsketten entsprechend zu berichtigen und im Rahmen des Voranmeldungszeitraums, in dem die Schlussrechnung erfolgt, ist die zuvor zu hoch abgeführte Umsatzsteuer zu berichtigen.

Was ist für die Vereinbarung und Abrechnung von Teilleistungen zu beachten?

Wie Werklieferungen bzw. Werkleistungen werden im Umsatzsteuerrecht auch Teile einer Leistung behandelt, für die das Entgelt gesondert vereinbart und abgerechnet wird (Teilleistungen). Teilleistungen sind wirtschaftlich abgrenzbare Teil, für die das Entgelt gesondert vereinbart wird und die demnach statt der einheitlichen Gesamtleistung geschuldet werden. Sowohl der Auftraggeber als auch der Auftragnehmer müssen sich darüber einig sein, dass eine bestimmte Gesamtleistung wirt-schaftlich, rechtlich und tatsächlich in Teilleistungen aufgespalten werden soll und kann; danach muss auch verfahren werden.

Der Begriff der Teilleistung ist an folgende vier Voraussetzungen geknüpft:
a) Es muss sich um einen wirtschaftlich abgrenzbaren Teil einer Werklieferung oder Werkleistung handeln (wirtschaftliche Teilbarkeit),
b) der Leistungsteil muss, wenn er Teil einer Werklieferung ist, abgenommen worden sein (gesonderte Abnahme); ist er Teil einer Werkleistung, muss er vollendet oder beendet sein,
c) es muss vereinbart worden sein, dass für Teile einer Werklieferung oder Werkleistung entsprechende Teilentgelte zu zahlen sind (gesonderte Vereinbarung)
d) das Teilentgelt muss gesondert abgerechnet werden (gesonderte Abrechnung)

Das einschlägige BMF-Schreiben „Merkblatt zur Umsatzbesteuerung in der Bauwirtschaft“ enthält zu dieser Problematik umfangreiche Erläuterungen zu den Voraussetzungen wirtschaftliche Teilbarkeit (mit zahlreichen Beispielen zu Teilungsmaßstäben), gesonderte Abnahme, gesonderte Vereinbarung und gesonderte Abrechnung.
Sofern mit dem Auftraggeber zunächst keine Teilleistungen vereinbart wurden und dies umgestellt werden soll, sollte diese Umstellung vorsichtshalber vor dem 01.07.2020 wirksam vereinbart werden. Dies sah die Übergangsregelung der Finanzverwaltung zur Steuersatzerhöhung zum 01.01.2007 entsprechend vor.
Wenn die vorstehend genannten Voraussetzungen erfüllt werden können und entsprechende Teilleistungen im 2. Halbjahr 2020 erbracht und an den Auftraggeber übergeben und von diesem abgenommen werden, kommt dies für Auftraggeber, die nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt sind (z.B. Erwerber von neu hergestellten Eigentumswohnungen zur Eigennutzung oder Vermietung und Auftraggeber oder Erwerber von Wohnungsneubauten zur Vermietung), zu einer echten Ersparnis von 3 Prozentpunkten auf die Erwerbskosten.

Was ist bei der Rechnungseingangsprüfung zu beachten?

Da auch sämtliche Kassensysteme auf die neuen Steuersätze umzustellen sind, ist bei der Rechnungseingangsprüfung sicherzustellen, dass sämtliche Rechnungen der Lieferanten für Lieferungen und sonstige Leistungen im Übergangszeitraum nur die verminderte Umsatzsteuer ausweisen dür-fen. Sofern die Umsatzsteuer auf Basis der bisher gültigen Steuersätze abgerechnet (und bezahlt) wird, darf der zu hoch ausgewiesene Betrag nicht als Vorsteuer geltend gemacht werden; der zu hoch ausgewiesene Betrag wird dennoch vom leistenden Unternehmer als unrichtiger Steuerausweis gemäß § 14c UStG gegenüber dem Finanzamt geschuldet.

Sind Besonderheiten bei langfristigen Verträgen zu beachten?

Die Vorschrift des § 29 UStG sieht einen zivilrechtlichen Ausgleichsanspruch für umsatzsteuerliche Mehr- oder Minderbelastungen vor, die sich aus einer Gesetzesänderung z.B. Steuersatzänderung ergeben, wenn der entsprechende Vertrag mindestens vor vier Monaten vor dem Inkrafttreten der maßgebenden Gesetzesänderung rechtsgültig abgeschlossen worden ist. Damit sollen Preisanpassungen für die Fälle, in denen z.B. eine Bruttopreisvereinbarung (inkl. gesetzlicher Umsatzsteuer) oder ein bestimmter Steuersatz bei der Festlegung eines Festpreises berücksichtigt wurde, ermöglicht werden. Auf Verträge, die binnen der letzten vier Monate vor dem Wirksamwerden der Gesetzesänderung geschlossen worden sind, ist diese Vorschrift mithin nicht anzuwenden. Bei Preisvereinbarungen „zzgl. gesetzlicher Umsatzsteuer“ besteht bei Steuersatzänderungen kein Bedürfnis sich auf die Vorschrift des § 29 UStG zu berufen.

Rechtsstand: 06.06.2020; Autor: Olaf Braun, Steuerberater; Kanzlei Ehler Ermer & Partner, Flensburg

Schreibe einen Kommentar

Deine E-Mail-Adresse wird nicht veröffentlicht. Erforderliche Felder sind mit * markiert.